首页
□上海左券律师事务所 杨春艳
近日《中华人民共和国契税法》正式出台，将于2021年9月1日起施行，国务院发布的《中华人民共和国契税暂行条例》同时废止。这意味着“契税”这一税种在我国的立法，已由“行政法规”上升为“法律”。
然而近几天来，这一立法动态却意外引发了人们对“契税税率上升”的关注，以及一些相关解读。但笔者发现，即便是一些较为权威的部门发布的讯息，其中也存在误读的情况。
笔者简要对比了《契税法》与《契税暂行条例》《契税暂行条例细则》以及国家税务总局等部门此前的发文，为大家梳理了《契税法》中较为重要的十大看点。
对于大家最关心的契税税率问题，即明年9月以后在上海买房如何缴纳契税？笔者认为：
首先，在法定3%-5%区间内，上海具体的适用税率，须由“上海市人大常委会”决定（上海市人民政府无权决定，仅能“提出”）。
其次，对居民住房需求保障予以保障，“国务院”可以免征或者减征契税（上海市人民政府、上海市人大常委会均无权规定）。
最后，“国务院”根据《契税法》第六条规定“免征”“减征”时，是不是要遵守该法第三条“契税税率为百分之三至百分之五。契税的具体适用税率，由省、自治区、直辖市人民政府在前款规定的税率幅度内提出，报同级人民代表大会常务委员会决定，并报全国人民代表大会常务委员会和国务院备案。省、自治区、直辖市可以依照前款规定的程序对不同主体、不同地区、不同类型的住房的权属转移确定差别税率”，我们拭目以待！
一、契税的征税范围
1.就 “土地使用权出让” 行为，《契税暂行条例》中“国有”两字在《契税法》中不见了。
2.关于“土地使用权转让”排除项的描述，《契税暂行条例》为“农村集体土地承包经营权的转移”，《契税法》为“土地承包经营权和土地经营权的转移”。
3.《契税法》将以“划转”方式转移土地、房屋权属，列入征税范围。
“划转”在《契税暂行条例》《契税暂行条例细则》中均未提到，只是在国家税务总局发文中有相关规定。
如《财政部、税务总局关于继续支持企业、事业单位改制重组有关契税政策的通知》 （财税〔2018〕17号）第六条：“资产划转”规定“对承受县级以上人民政府或国有资产管理部门按规定进行行政性调整、划转国有土地、房屋权属的单位，免征契税。同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。母公司以土地、房屋权属向其全资子公司增资，视同划转，免征契税。”
由此可见，此前国家税务总局等部门的发文也是将“划转”列入契税征税范围的，只是发文的重点强调了免税优惠。
二、“住房”差别税率
《契税法》规定省、自治区、直辖市可以依法定程序对不同主体、不同地区、不同类型的住房的权属转移确定差别税率。
省、自治区、直辖市须遵守的法定程序为：
1.具体适用税率提出——省、自治区、直辖市人民政府；
2.具体适用税率决定——省、自治区、直辖市人民政府同级人民代表大会常务委员会；
3.具体适用税率备案——全国人民代表大会常务委员会和国务院。
关于“住房”差别税率，此前在国家税务总局等的发文中也有提到，但文件主要是从税收优惠角度出发，做出了“减”税率的规定，如《财政部、国家税务总局、住房城乡建设部关于调整房地产交易环节契税、营业税优惠政策的通知》（财税〔2016〕23号）第一条“关于契税政策”规定：
（一）对个人购买家庭唯一住房（家庭成员范围包括购房人、配偶以及未成年子女，下同），面积为90平方米及以下的，减按1%的税率征收契税；面积为90平方米以上的，减按1.5%的税率征收契税。
（二）对个人购买家庭第二套改善性住房，面积为90平方米及以下的，减按1%的税率征收契税；面积为90平方米以上的，减按2%的税率征收契税。家庭第二套改善性住房是指已拥有一套住房的家庭，购买的家庭第二套住房。
《契税法》有关“住房”差别税率是否能突破3%的下限，还须拭目以待。
三、扩大免税范围
《契税法》明确将“非营利性的学校、医疗机构、社会福利机构承受土地、房屋权属用于办公、教学、医疗、科研、养老、救助”增加列入“免税”范围。
《契税暂行条例》《契税暂行条例细则》中均未提到“非营利性的学校、医疗机构、社会福利机构”可以免征契税。
笔者搜索国家税务总局等的发文，与“非营利性的学校”相关的规定，主要是《财政部、国家税务总局关于教育税收政策的通知》（财税〔2004〕39号）提到，“对县级以上人民政府教育行政主管部门或劳动行政主管部门审批并颁发办学许可证，由企业事业组织、社会团体及其他社会和公民个人利用非国家财政性教育经费面向社会举办的学校及教育机构，其承受的土地、房屋权属用于教学的，免征契税”。
关于“非营利性的医疗机构”涉税问题，笔者目前仅搜索到《财政部、国家税务总局关于医疗卫生机构有关税收政策的通知》（财税〔2000〕42号），但该通知中未提及契税问题。
关于“非营利性的社会福利机构”涉税问题，笔者目前未搜索到国家税务总局等部门的相关发文。
四、提高免税立法层级
对于“婚姻关系存续期间夫妻之间变更土地、房屋权属”免税，并非此次《契税法》创设的新规定。
《财政部、国家税务总局关于夫妻之间房屋土地权属变更有关契税政策的通知》（财税〔2014〕4号）就曾规定“在婚姻关系存续期间，房屋、土地权属原归夫妻一方所有，变更为夫妻双方共有或另一方所有的，或者房屋、土地权属原归夫妻双方共有，变更为其中一方所有的，或者房屋、土地权属原归夫妻双方共有，双方约定、变更共有份额的，免征契税。”
《契税法》只是提升了这一免税事项的立法层级。
五、“法定继承人”免征
《契税法》规定“法定继承人通过继承承受土地、房屋权属”免征契税。
“免征”的前提是 “应征”、属于契税征税范围，然后立法规定可以享受“免”的优惠政策。
然而此前国家税务总局的发文，将“法定继承人继承土地、房屋权属”，列入的是 “不征契税”的范围，即《国家税务总局关于继承土地、房屋权属有关契税问题的批复》（国税函〔2004〕1036号）规定“一、对于《中华人民共和国继承法》规定的法定继承人（包括配偶、子女、父母、兄弟姐妹、祖父母、外祖父母）继承土地、房屋权属，不征契税”。
六、住房灭失后重新取得
《契税暂行条例》将不可抗力致住房灭失后重新取得住房享受契税“免征” “减征”优惠政策的情形规定为“重新购买”，而《契税法》则没有取得方式的限制，只要是“重新承受住房权属”，均有机会享受契税 “免征” “减征”优惠。
七、纳税义务发生时间
《契税法》对契税纳税义务发生时间的规定，沿用了《契税暂行条例》的描述，即第九条规定“契税的纳税义务发生时间，为纳税人签订土地、房屋权属转移合同的当日，或者纳税人取得其他具有土地、房屋权属转移合同性质凭证的当日”。
而《契税暂行条例》第八条规定，“契税的纳税义务发生时间，为纳税人签订土地、房屋权属转移合同的当天，或者纳税人取得其他具有土地、房屋权属转移合同性质凭证的当天”。
长期以来，关于契税纳税义务发生时间的规定，在实务中经常被含混进契税征税对象、纳税义务人的甄别判断中。
比如有法院在判决中曾提到，“《契税条例》第八条的规定，‘契税的纳税义务发生时间，为纳税人签订土地、房屋权属转移合同的当天，或者纳税人取得其他具有土地、房屋权属转移合同性质凭证的当天’。本案中，A公司与某某市国土资源局于×年×月×日签订《国有土地使用权出让合同》，此时，A公司即成为契税交纳的义务人”。
契税纳税义务发生时间的规定，能否作为契税征税对象、契税纳税义务人的判断依据，已有很多学者和实务界人士阐释过否定的观点。
笔者同样持反对的观点——契税纳税义务发生时间的规定，不能作为契税征税对象、契税纳税义务人的判断依据。
《契税法》仍然沿用了《契税暂行条例》中有关契税纳税义务发生时间的表述，是否意味着契税征税对象、契税纳税义务人判断依据的含混仍将持续？征纳双方的争议依然不绝？对此仍有待观察。
八、申报缴纳期限
现行《契税暂行条例》第九条规定：纳税人应当自纳税义务发生之日起10日内，向土地、房屋所在地的契税征收机关办理纳税申报，并在契税征收机关核定的期限内缴纳税款。
而《契税法》第十条则规定：纳税人应当在依法办理土地、房屋权属登记手续前申报缴纳契税。
就契税的申报、缴纳事项来看，相比《契税暂行条例》，《契税法》的规定对于纳税人而言更灵活。
从文字表述判断，这也有利于减少已缴纳的契税被申请退还的几率。
九、契税退还条件
《契税法》规定了已经缴纳的契税可以申请退还的条件，即：1.在依法办理土地、房屋权属登记前；2.权属转移合同、权属转移合同性质凭证不生效、无效、被撤销或者被解除。
国有土地使用权出让，因出让方原因致出让合同被解除、土地使用权证被注销，受让方缴纳的契税不予退还，是否就有了充分的法律依据？这一问题，笔者以为仍值得探讨。
十、信息共享
《契税法》规定：“自然资源、住房城乡建设、民政、公安等相关部门应当及时向税务机关提供与转移土地、房屋权属有关的信息，协助税务机关加强契税征收管理。”
这一规定是对涉税信息共享的强调。
SourcePh" style="display:none">
放大
上一版
